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施文泼:阶段性增值税减免政策 小规模纳税人的税负分析及改进建议

2020-03-19 10:33:00 | 来源:界面新闻 | 作者:

  新冠肺炎疫情爆发后,党中央、国务院迅速部署出台了一系列税费政策,助力疫情防控,保障物资供应,减轻企业负担,支持复工复产。这些政策范围广、力度大,特别是阶段性减免企业社保缴费政策,预计可减轻企业负担超过5000亿元,极大地减轻了企业负担,是实实在在的雪中送炭之举。

  在疫情面前,具有先天脆弱性的小微企业受到的伤害要远远大于其他主体,并进而危及就业稳定和民生保障。为进一步支持小微企业,稳定就业,财税部门又进一步制定了阶段性减免增值税小规模纳税人增值税政策。自2020年3月1日至5月31日,对湖北省增值税小规模纳税人,适用3%征收率的应税销售收入,免征增值税;适用3%预征率的预缴增值税项目,暂停预缴增值税。除湖北省外,其他省、自治区、直辖市的增值税小规模纳税人,适用3%征收率的应税销售收入,减按1%征收率征收增值税;适用3%预征率的预缴增值税项目,减按1%预征率预缴增值税。

  减低增值税小规模纳税人的征收率,其目的在于减轻小微企业和个体工商户的增值税税负,增加其经营收入。但政策能否达到预期效果,却需要结合增值税抵扣链条进行深入分析。如果该小规模纳税人的销售对象是最终消费者或者其他小规模纳税人,那么在销售商品时不需要开具增值税专用发票,也就不存在抵扣问题。在这一情形下,下调征收率意味着商品和服务内含税负的直接降低,纳税人直接受益且不会给购买方造成损失。但是,如果该小规模纳税人的销售对象是增值税一般纳税人,并向其索取增值税专用发票,那么在下调征收率后,虽然销售方的税负下降了,但同时下游企业的进项税额也减少了。也就是说,实际上双方整体的税负并没有变化,只是发生了下游企业向上游企业的利益转移。然而从真实的市场行为来看,在小规模纳税人与一般纳税人的交易中,小规模纳税人往往处于劣势地位,因此完全可以想象,要维持与一般纳税人的交易,小规模纳税人要么降低价格并开具1%征收率的专用发票,要么只能放弃享受减免税政策,仍开具3%征收率的专用发票。因此,只要小规模纳税人有跟一般纳税人交易的需要,就很难实际享受优惠,这不免使政策效果打了折扣。此外,这一政策还有另外一个不利因素,即一些销售额接近季度免税标准的小规模纳税人,可能因为征收率下调后不含税销售额上升,超过免税标准而需要全额纳税,反而造成税负的大幅上涨。

  这一政策并非孤例,它反映出我国增值税小规模纳税人征管制度长期存在的一个问题,即小规模纳税人与一般纳税人之间的抵扣链条不够完整、有效,不利于二者的税负公平和平等竞争。

  我国增值税小规模纳税人数量巨大。在全部增值税纳税人中,小规模纳税人户数占比和收入占比呈现出“二八”特征,即小规模纳税人户数占全部增值税纳税人户数的比重在80%以上,但贡献的增值税收入占全部增值税收入的比重却不足20%。由于小规模纳税人绝大部分是小微企业和个体工商户,是稳就业保民生的关键阵地,相应小规模纳税人增值税征管制度的设计至关重要。

  目前我国对增值税小规模纳税人的征管采用国际通用方法,即简易计税方法,对其销售额使用3%的征收率计算应纳税额,同时其购进商品和服务内含的进项税额不得抵扣。实行简易计税方法,主要目的是降低小规模纳税人的遵从成本和管理成本。由于按销售额全额计税且进项税金不可抵扣,因此小规模纳税人的实际税负并不低。此外,出于完善增值税抵扣链条的目的,在小规模纳税人与一般纳税人的交易中,允许一般纳税人从小规模纳税人购进的货物和服务按照3%的征收率进行抵扣。然而这样的抵扣率并不充分,因此二者之间的抵扣链条并不完整。在含税价相同情况下,与同类增值税一般纳税人相比,购货方从小规模纳税人处购买商品服务的抵扣率较低,相应使小规模纳税人处于不利的竞争地位。

  从国际上实施简易计征机制较为成功的英国和加拿大来看,均是在对小规模纳税人实行简易计税方法的同时,允许其向增值税一般纳税人开具标准税率的销售发票,使购买方可以充分抵扣进项税额。这样的做法,既减轻了小规模纳税人的征纳负担,又保障了增值税抵扣链条的完整有效,使得购货方不管是从小规模纳税人处购入,还是从一般纳税人处购入,都能享受同等的进项抵扣待遇,从而打造了小规模纳税人与一般纳税人进行平等竞争的税制环境。

  因此,从增进小微企业内生发展能力,提高其市场竞争力的角度来看,应从小规模纳税人增值税制度改革入手,在对其实行简易计税的同时,允许其开具标准税率(13%、9%或6%)的专用发票。也只有在这样的制度框架下,下调征收率才能真正降低小规模纳税人的税负,同时不影响下游企业利益。当然,这样的制度设计对征管能力的要求也相对要高很多。在社会信用环境不完善,税务征管能力不足的情况下,贸然实行可能会引发虚开发票风险,造成税收流失。为控制财政风险,在现阶段不妨对小规模纳税人试行“征1%,抵3%”机制,即对小规模纳税人减按1%征收率计税,同时允许其开具3%征收率的专用发票。在试点中摸索经验,完善管理机制,为最终建立完善的小规模纳税人增值税管理制度做好准备。

  (作者为中国财政科学研究院副研究员)

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